《監管規則適用指引——會計類第2號》解讀
主講：張松
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一、識別履約義務時商品或服務是否具有高度關聯性的判斷
二、客戶能夠控制企業履約過程中在建商品或服務的判斷
三、應付客戶對價的判斷
四、暫定價格銷售合同中可變對價的判斷
五、銷售返利的會計處理
六、運輸費用的確認與列報
七、授予知識產權許可收入確認時點的判斷
八、定制化產品相關研發支出的會計處理
九、應收賬款預期信用損失的計量
十、金融資產管理業務模式中“出售”的判斷標準
十一、業績承諾期內修訂業績補償條款的會計處理
十二、一攬子交易分步實現非同一控制下企業合并的會計處理
十三、購買少數股東權益后商譽減值的會計處理
十四、與遞延所得稅適用稅率相關的非經常性損益認定
一、識別履約義務時商品或服務是否具有高度關聯性的判斷
（一）主要內容
在識別單項履約義務時，企業應判斷其向客戶承諾轉讓的商品或服務本身是否能夠明確區分，以及商品或服務在合同層面是否能夠明確區分。若合同中承諾的多項商品或服務之間具有高度關聯性，導致相關商品或服務在合同層面不可明確區分，企業應將相關商品或服務整體識別為一項履約義務。
監管實踐發現，部分公司對于前述高度關聯性存在理解上的偏差和分歧?，F就該事項的意見如下：
高度關聯性是指合同中承諾的各單項商品或服務之間會受到彼此的重大影響，而非僅存在功能上的單方面依賴。例如，企業在同一合同中為客戶設計、生產某新產品專用模具，并使用該模具為客戶生產若干樣品，不應僅由于后續生產需要使用模具而認為模具與樣品之間存在高度關聯性。若企業在后續生產過程中，需要根據客戶對樣品的使用情況持續修正模具，基于修正后的模具再生產樣品，最終將符合客戶要求的模具及樣品轉讓給客戶，表明設計生產專用模具和生產樣品之間互相受到彼此的重大影響，二者在合同層面不能明確區分，應將其識別為一項履約義務。
（二）內容解析
對于高度關聯性表述也提到了彼此的重大影響，本條內容與收入準則僅是表述上稍有不同，但核心內容基本一致。
《企業會計準則第14號——收入》第十條，下列情形通常表明企業向客戶轉讓該商品的承諾與合同中其他承諾不可單獨區分：
1.企業需提供重大的服務以將該商品與合同中承諾的其他商品整合成合同約定的組合產出轉讓給客戶；
2.該商品將對合同中承諾的其他商品予以重大修改或定制；
3.該商品與合同中承諾的其他商品具有高度關聯性。
該商品與合同中承諾的其他商品具有高度關聯性。也就是說，合同中承諾的每一單項商品或服務均受到合同中其他商品或服務的重大影響，客戶無法在不對合同承諾的其他商品或服務造成重大影響的情況下選擇購買其中某一項商品或服務。
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