目的

    本準則的目的是規定確定和列報每股收益的原則，這些原則將改進同一期間不同企業之間和同一企業在不同會計期間的業績比較。本準則著重于每股收益計算時分母的確定。即使每股收益數據由于確定收益的會計政策不同而存在局限性，但使分母的確定保持一致性可改進財務報告。 

    范圍

    股份公開交易的企業

    1．本準則適用于普通或潛在普通股公開交易的企業，以及正處于在公開的證券市場上發行普通股或潛在普通股過程中的企業。

    2．當公布母公司財務報表和合并財務報表時，本準則要求披露的信息僅需要以合并資料為基礎列報。

    3．母公司財務報表使用者通常關心并需要了解集團總體的經營成果。

股份不公開交易的企業

    4．沒有公開交易的普通股和潛在普通股但披露每股收益的企業，應按本準則的要求計算和披露每股收益。

    5．沒有公開交易的普通股和潛在普通股的企業，不要求披露每股收益。但是，如果選擇披露每股收益的這些企業根據本準則的原則計算每股收益，則可保持企業財務報告的可比性。

定義

    6．本準則所使用的下列術語，其含義為：
    普通股，指（參與當期凈利潤分配的權利）次于各種其他類別權益工具的一種權益工具。
    潛在普通股，指可能賦予其持有者普通股權利的一種金融工具或其他合約。 
認股證或認股選擇權，指使其持有者擁有購買普通股權利的金融工具。

    7．只有在諸如優先股等其他種股份參與當期凈利潤分配以后，普通股才能參與。一個企業可能有不只一種普通股。同種類普通股有收取股利的同等權利。

   8．潛在普通股的釋例有：
    （1）可轉換成普通股的債務或權益工具，包括優先股：
    （2）認股證或認股選擇權；
    （3）允許員工取得普通股作為其一部分酬勞的員工計劃和其他股份購買計劃；
    （4）一旦滿足合同協議中的特定條件（如購買一個企業或其他資產）時將發行的股份。 
 
    9．所使用的下列術語，具有《國際會計準則第32號--金融工具：披露和列報》所規定的含義。
    金融工具，指形成一個企業的金融資產并形成另一個企業的金融負債或權益工具的合同。
    權益工具，指證明擁有企業資產（扣除所有負債）中的剩余權益的合同。
    公允價值，指熟悉情況并自愿的雙方，在公平交易的基礎上進行資產交換或債務結算的金額。

   計量

   基本每股收益

    10．基本每股收益應按可分配給普通股股東的當期凈損益除以當期發行在外普通股的加權平均數計算。

收益-基本

    11．計算基本每股收益時，可分配給普通股股東的當期凈損益應為當期扣除優先股股利后的凈損益。

    12．在一個期間內確認的、包括所得稅費用、非常項目和少數股東權益在內的所有收益和費用項目應包括在當期凈損益中（參見《國際會計準則第8號當期凈損益、重大錯誤和會計政策的變更》）。為計算可分配給普通股股東的當期凈損益，應將可分配給優先股股東的凈利潤額（包括當期優先股股利），從當期的凈利潤中扣除。

    13．應從當期凈利潤中扣除的優先股股利金額如下：
    （1）當期宣告發放的非累積優先股股利金額；
    （2）當期累積優先股要求的優先股股利全部金額，無論這些股利是否已宣告發放。當期優先股股利金額不包括屬于以前期間、但在當期支付或宣告發放的累積優先股股利金額。     每股--基本

    14．計算基本每股收益時，普通股的數量應為當期發行在外普通股的加權平均數。

    15．當期發行在外普通股的加權平均數，反映了某些時點由于較多或較少的股份發行在外，從而引起期間內股東的資本金額可能發生變化這樣一個事實。它是期初發行在外普通股股數按當期贖回或發行的普通股股數乘以時間權數調整的結果。時間權數是特定股份發行在外的天數占當期總天數的比例；在許多情況下，一個合理的加權平均估計數是足夠的。     

        釋例--股份加權平均數
                                   已發行股數    庫藏股數        發行在外股數

    20X1年 1月 1日  年初余額          2,000          300            1,700
    20X1年 5月31日  收現發行新股        800          …             2,500
    20X1年12月 1日  付現購買庫藏股      …           250            2,250
    20X1年12月31日  年末余額          2,800          550            2,250

    加權平均計算： 1,700×5/12）+（2,250×6/12）+（2,250×1/12）=2，146股，或（1,700×12/12）+（800×7/12）-（250×1/2）=2，146股

    16．在許多情況下，從發行款項應收之日（通常指其發行之日）起，普通股即應包括在股份加權平均數中。例如：
    （1）以收現方式發行的普通股應在應收現金日包括進去；
    （2）因普通股或優先股股利自愿再投資而發行的普通股應在股利支付日包括進去；
    （3）由于債務工具轉換成普通股而發行的普通股應自停計利息日起包括進去；
    （4）為代替其他金融工具的利息或本金而發行的普通股應自停計利息日起包括進去； 
    （5）為結算企業的債務而發行的普通股應自結算日起包括進去；
    （6）作為購買一項非現金資產的購價而發行的普通股應自購買日起包括進去；
    （7）為給企業提供勞務而發行的普通股應隨勞務的提供包括進去。

    在以上或其他情況下，普通股包括進去的時間應根據發行所附的具體條款和條件確定。與發行有關的合同的實質應予充分地考慮。

    17．作為購買式企業合并購價的一部分而發行的普通股應自購買日起包括在股份加權平均數中，因為購買方將被購買方的經營成果并入了其自購買日起的收益表中。作為股權聯合企業合并的一部分而發行的普通股應包括在列報各期的股份加權平均數的計算中，因為合并企業的財務報表是將合并企業視作一起就存在而編制的。因此，用于計算股權聯合企業合并中的基本每股收益的普通股股數是合并后其股份發行在外的企業的對等股數的數字。 

    18．當普通股以部分支付的方式發行時，這些部分支付的股份應作為股普通股的一部分處理，其數額限于有權參與當期與全額支付的普通股有關的股利分配的份額。

    19．在滿足某些條件時即可發行的普通股（或有發行股）應視為發行在外的股份，應自各項必要條件滿足之日起，包括在基本收益計算中。可退回（依撤消而定）的發行在外普通股應作為或有發行股處理。

    20．當期和所有列報期間發行在外普通股的加權平均數，應根據已改變了發行在外普通股股數、但不發生資源相應變化的事項調整，而不是根據潛在普通股的轉換進行調整。 

    21．不發生資源的相應變化也可以發生普通股，或減少發行在外普通股的數量。這些例子包括：
    （1）一項資本化或紅利發放（在某些國家稱作股票股利）；
    （2）一項以任何其他發入表示的紅利因素，如以一項權利發放給現有股東表示的紅利因素  ；
    （3）一項股份分割；
    （4）一項反向股份分割（股份合并）。

    22．在一項資本或紅利發放或一項股份分割中，普通股發行給現有股東，不要求另外的補償。因此，發行在外的普通股數量增加，但資源卻不增加。該事項發生之前發行在外的普通股數量，應按發行有外普通股的比例變化進行調整，就好像該事項在最早列報期間的其實就已發生一樣。例如，在一項2送1紅利發入中，發入之前發行在外的普通股數，乘以一個系數3便得到新的股份總數量，或乘以一個系數2便得到增加的股份的數量。

    23．就以上第21段（2）而言，在行使或轉換潛在普通股時，普通股的發行通常不產生一項紅利因素，因為潛在普通股通常按全額發行，結果會導致企業可獲得的資源的比例變化。在一項權利發放中，行使價格通常小于該股份的公允價值。因此，這種權利發入包括一項紅利因素。用于計算權利發放前積壓期基本每股收益的普通股數量，是該發放之前發行在外的普通股數量，乘以下列因素的結果： 

    臨近行使權利時每股公允價值/理論上每股行使權公允價值

    每股理論行使權公允價值，通過臨近行使權利時每股公允價值的總額加入行使權利的所得款項中，再除以行使權利后發生在外普通股股數來計算。如果在行使日前，權利本身將與股份分開來單獨公開交易，則這種計算中所用的公允價值應選擇股份和權利一起交易的最后一天的收盤價。

    稀釋每股收益

    24．計算稀釋每股收益時，可分配給普通股股東的凈利潤和發行在外的普通股股數應根據所有具稀釋性的潛在普通股的影響予以調整。

    25．當本期發行在外的具稀釋性潛在普通股全部轉換時，稀釋每股收益的計算與基本每股收益的計算是一致的。即：
    （1）配給普通股的凈利潤，由于當期根據具稀釋性潛在普通股計算確認的稅后股利和利息金額而增加，并依據具稀釋性潛在普通股轉換形成的收益或費用的其他的變化調整。
    （2）發行在外普通股的加權平均數，由于假定全部具稀釋性潛在普通股已轉換而一直發行在外的、新增的普通的加權平均數而增加。

    收益稀釋的釋例
    釋例--紅利發放
    20X0年的凈利潤            180
    20X1年的凈利潤            600
    截止20X1年10月1日
    發行在外普通股數          200

    20X1年10月1日
    紅利發放    20X1年9月30日每一股發行在外普通股送2股    200×2=400
    20X1年每股收益                                    600/（200+400）=1.00
    調整后的20X0年每股收益                          180/（200+400）=0.3

    由于這種紅利發放是一種不要求補償的發放，該發入應視同其于20X0（最早的報告期間）期初前就已發生。

    釋例--權利發放
    凈利潤            20X0年：1,100
                      20X1年：1,500
                      20X2年：1,800
    權利發行之前發行在外的股份：500股
    權利發放：每5股發行在外普通股可購買1股新股（共100股新股）
                                                  行使價格：5.00
                                最后行使權利日：20X1年3月1日

    臨近20X1年3月1日行使權利時每股公允價值：      11.00
    理論上每股行使權公允價值的計算
    （所有發行在外普通股的公允價值+從行使權利中收到的總金額）/（權利行使前發行在外普通股股數+行使權利時發行的普通股股數）
    （（11×500股）+（5×100股））/（500股+100股）
    理論上每股行使權價值=10.00
    調整系數的計算
    （行使權利之前每股的公允價值）/（理論上每次股行使權價值）=11.00/10.00=1.1
    每股收益的計算
                                        20X0      20X1        20X2
    原來的報告的20X0年
    每股收益：1,100/500股                    2.20
    因權利發放而重述的20X0年的每股收益：
    1,100/（500股×1.1）                     2.00
    包括權利發放影響在內的20X1每股收益：
    1,500/（500×1.1×2/12+600×10/12）      2.54
    20X2年每股收益：1,800/600股              3.00

    26．計算稀釋第一線股收益時，按第11段的要求計算的當期可分配給普通股股東的凈損益，應根據下列積壓項的稅后影響進行調整。
    （1）在按第11段的要求計算可分配給普通股股東的凈利潤時已經扣除的具稀釋性潛在普通股的股利；
    （2）根據當期具稀釋性潛在普通股計算確認的利息；
    （3）由于具稀釋性潛在普通股的轉換而形成的收益或費用的其他變化。

    27．潛在普通股轉換成普通股后，與這些潛在普通股有關的股利、利息和其他收益或費用將不再發生。替而代之的是，新的普通股將有權參與可分配給普通股股東的凈利潤的分配。因此，按第11段的要求計算的、可分配給普通股股東的當期凈利潤，會由于具稀釋性潛在普通股一旦轉換成普通股后所節省的股利、利息和其他收益或費用而增加。與潛在普通股有關的費用包括手續費和反映為收益調整的折價或溢價（見《國際會計準則32號--金融工具：披露和列報》）。股利、利息和其他收益或費用的金額，應按由企業負擔的、應分配給這些項目的稅額調整。
                   釋例-可轉換債券
    凈利潤                                      1,004
    發行有外的普通股                            1,000
    基本每沒收益                                1.00
    可轉換債券                                  100
    每10張債券可轉換成3股普通股
    與可轉換債券的負債有關的、本年度的利息費：10
    與該利息費用有關的當期和遞延所得稅        4
   注：利息費用包括初次確認負債成份時形成的折價的攤銷
    （見《國際會計準則第32號金融工具：披露和列報》）。
    調整后的凈利潤：                    1,004+10-4=1,010
    債券轉換形成的普通股的數量：        30
    用于計算稀釋每股收益的普通股數量：  1,000+30=1,030
    稀釋每股收益：                      1,010/1，030=0.98

    28．有些潛在普通股的轉換可能導致其收益或費用的相應變化。例如，與潛在普通股有關的利息費用的減少和由此產生的當期凈利潤的增加，可能導致與非分離性雇員利潤分配計劃相關的費用的增加。計算稀釋每股收益時，當期凈損益應按這種收益或費用的相應變化作調整。

每股稀釋

    29.計算稀釋每股收益時，普通股股數應為按第14段和第20段的要求計算的普通股的加權平均數，加全部具稀釋性潛在普通股轉換成普通股時將發行的普通股的加權平均數。具稀釋性潛在普通股應視為在當期初或者（如比期初晚）潛在普通股發行日已換成普通股。     30．具稀釋性潛在普通股轉換時將發行的普通股股數，根據潛在普通股的條款確定。計算時應假定，從潛在普通股持有者的角度，按最有利的轉換率或行使價格轉換。

    31．下如在計算簡單每股收益時那樣，其發行依賴于某些事項出現的普通股應視為是發行有外的；并在符合條件時（事項出現），包括在稀釋每股收益計算中?；蛴邪l行普通股應自當期初起（或，如比期初晚，則自或有普通股協議日起包括在內。如果不符合條件，則包括在稀釋每股收益計算中的或有發行的普通股股數，應以在報告期末即為或有期末時可發行的普通股股數為基礎理論。如果或有期已過仍不符合條件，則不允許重述。本段的條款同樣適用于滿足一定條件時即可發行的潛在普通股（或有發行潛在普通股）。 

    32．子公司、合營企業或聯營企業可能發行或轉換成子公司、合營企業或聯營企業的普通股、或報告企業的普通股的潛力在普通股。如果子公司、合營業員企業或聯營企業的這些普通股對報告企業的合并基本每股收益有稀釋影響，則其應包括在稀釋每股收益計算中。

    33．計算每股收益時，企業應假定行使了該企業的稀釋選擇權或其他具稀釋性潛在普通股。來自這些發行的假定發行收入應被認為已按公允價值從發行中收取。已發行普通股股數和將按公允價值發行的普通股股數之間的差額，應作為無補償的普通股發行處理。     

    34．以上所指的公允價值應以當期普通股的平均價格為基礎計算。

    35．如果選擇權和其他股份購買協議將使得普通股以低于公允價值的價格發行，則其具可稀釋性。稀釋金額為公允價值減發行價格。因此，計算稀釋每股收益時，每項這樣的安排應視作由以下兩部分組成：

    （1）當期內以其平均公允價值發行一定數量普通股的一項合約。擬將這樣發行的股份是公允地定價的，并假定為既不具稀釋性也不具反稀釋性。在計算稀釋每股收益時不考慮它們。 

    （2）無補償發行剩余普通股的一項合約。這些普通股不產生發行收入，對可分配給發行在久的普通股的凈利潤沒有影響。因此，這些股份是具稀釋性的；在計算稀釋每股收益時，它們應加到發行在外普通股股數中。


    釋例--股份選擇權對稀釋每股收益的影響
    20X1年凈利潤                    1,200,000
    20X1年發行在外普通股的
    加權平均數                      500,000股
    20X1年每股普通股的
    平均公允價值                        20.00
    20X1年選擇權中的股份
    加權平均數                      100,000股
    20X1年選擇權中的股
    標行使價格                          15.00

    每股收益的計算  
                                    每股          收益          股份
    20X1年的凈利潤                              1,200,000
    20X1年發行在外加權平均普通股股數                            500,000
    基本每股收益                    2.40
    選擇權中的股數                                              100,000
    按公允價值發行的股數：
    （100,000×15.00）/20.00*                                  （75,000）
    稀釋每股收益                    2.29        1,200,000       525,000

    *注:股份總數只是由于計算時無補償發行股數（25,000）的增加而增加的，因此，收益沒有增加（參見第35段（2）。

    36．這種計算選擇權和其他股份購買協議影響的方法，會與在某些國家采用的庫藏股法產生同樣的結果。這并不意味著，企業進行了一項購買其自身股份的交易，這種交易在某些情況下可能是不可行的，或者在某些管轄權內是不合法的。

    37．對于部分支付股份無權參與財務期間股利分配的情況，該部分支付股份應被視作購股證或選擇權的對等物。 具稀釋性潛在普通股

    38．當且僅當潛在普通股轉換成普通股會減少每股持續政黨經營凈利潤時，潛在普通股才能視為具有稀釋性。

    39．一個企業應使用持續政黨經營凈利潤作為"控制因素"，該"控制因素"被用于判定潛在普通股具稀釋性還是具反稀釋性。持續政黨經營凈利潤，是指在扣除優先股股利和分離出與非持續經營有關的項目后的政黨經營（參見《國際會計準則第8號當期凈損益、重大錯誤與會計政策變更》的定義）的凈利潤；因此，它分離出了非常項目以及會計政策變更和重大錯誤的更正的影響。

    40．如果潛在普通股轉換成普通股會增加持續政黨經營每股收益或減少持續政黨經營每股虧損，則該潛在普通股是具反稀釋性的。具反稀釋性的潛在普通的影響在計算稀釋每股收益時不予考慮。 

    41．在考慮潛在普通股是具稀釋性還是具反稀釋性時，潛在普通股每次或系列發行應單獨而不是匯總地予以考慮?？紤]潛在普通股時沿用的順序可能影響其是否具稀釋性。因此，為使基本每股收益稀釋最大化，潛在普通股的每次或系列發行應按最具稀釋性到最少具稀釋性的順序予以考慮。

    42．潛在普通股應在其發行在外期間予以加權。報告期內被撤消或允許終止的潛在普通股，只能根據其發行在外的期間比例包括在稀釋每股收益計算中。報告期內已轉換成普通股的潛在普通股應包括在從當期期初至轉換日的稀釋每股收益計算中；從轉換日起，形成的普通股應包括在基本和稀釋每股收益中。 

    重述

    43．如果發行在外普通股或潛在普通股的數量由于一項資本化或紅利發放或股份分割而增加，或由于一項反向股份分割而減少，則各列報期間的基本和稀釋每股收益的計算應追溯調整。如果這些變化發生在資產負債表日后、財務報表公布日前，則對這些變化以及列報的以前各期財務報表的每股計算，應以新的股數為基礎。此外，各列報期間的基本和稀釋每股收益應根據以下（1）和（2）調整：
    （1）根據《國際會計準則第8號當期凈損益、重大錯誤與會計政策變更》的基準處理方法處理的重大錯誤的影響和會計政策變更引起的調整（按基準處理方法處理）； 
    （2）股權聯合合并的影響。

    44．企業有能因所使用的假定的改變或潛在普通股轉換成發行在外的普通股而重述任何報前期的稀釋每股收益。

    45．當資產負債表日后發生的普通股交易或潛在普通股交易（不是資本化發行和股份分割）十分重要，以致于不予披露將影響財務報表使用者作出適當評價和決策的能力時（參見《國際會計準則第10號資產負債表日后事項》），企業被鼓勵披露對普通股交易或潛在普通股交易的描述。這種交易的釋例包括：
    （1）以取得現金方式發行股份； 
    （2）發行股份所收款項用于償還債務或資產負債表日發行在外的優先股；
    （3）贖回發行在外的普通股；
    （4）將資產負債表日發行的在外的潛在普通股轉換（或行使）成普通股；
    （5）發行股份認購證、股份選擇權或可轉換證券；
    （6）符合導致發行或有發行的條件。
    釋例確定將具稀釋性的證卷包括在加權平均股數計算中的順序
    收益-可分配給普通股股東的凈利潤          10,000,000
    發行在外普通股                            2,000,000
    年內一股普通股的平均公允價值              75,000

    潛在普通股
    選擇權                              100，000行使價格為60
    可轉換優先股                        800，000股，每股擁有累計股利8。
                                        每一股優先股可轉換成2股普通股。
    利率5%的可轉換債券名義金額      100，000，000。每1，000債券
                                      可轉換成20股普股。沒有影響確定利息
                                      費用的溢價或折價攤銷額。
    稅率40%
    潛在普通股轉換時可分配給普通股股東的收益的增加額
                              收益的增加    普通股股數的增加    新增股每股收益
    選擇權
    收益的增加                    0
    無補償發行的新增股份
    100，000×（75-60）/75                      20,000                    0
    可轉換優先股
    凈利潤的增加8×800，000    64,000
    新增股份2×800，000                      1,600,000                  4.00
    利率5%的可轉換債券
    凈利潤的增加
    100,000,000×0.005×（1-0.4）            3,000,000
    新增股份100,000×20                      2,000,000                  1.50

    稀釋每股收益的計算
                      可分配凈利潤          普通股份            每股 
    如所設條件            10,000,000        2,000,000          5.00
    選擇權                                     20,000    
                          10,000,000        2,220,000          4.95
                                                            具稀釋性
    利率5%的               3,000,000        2,000,000    
    可轉換債券            13,000,000        4,020,000          3.23
                                                            具稀釋性
    可轉換優先股           6,400,000        1,600,000    
                          19,400,000        5,620,000          3.45
                                                            反稀釋性
    由于考慮可轉換優先股時稀釋每股收益會增加（從3.23增至3.45）,因而可轉換優先股是反稀釋性的,且在計算稀釋每股收益時不予考慮。這樣，稀釋每股收益是3.23。

    本例沒有說明可轉換金融工具在負債和權益之間如何劃分，或相關利息和股利在費用和權益之間如何劃分（如《國際會計準則第32號金融工具：披露和列報》所要求的）。

    46．每股收益金額不能因資產負債表日后發生的這類事項而調整，因為這烴交易不影響用于產生當期凈損益的資本金額。     

    列報

    47．企業應在收益表中按照每類擁有參與當期凈利潤分配的不同權利的普通股，列報基本和稀釋每股收益。企業應以同等突出的方式列示各列報期間的基本和稀釋每股收益。

    48．本準則要求企業列報基本和稀釋每股收益，即使所披露的金額是負值（每股損失）也是如此。 披露

    49．企業應披露下列內容：
    （1）在計算基本和稀釋每股收益時作為分子的金額，以及將這些金額調整為當期損益的過程；
    （2）在計算基本和稀釋每股收益時作為分母的普通股的加權平均數，以及在這些分母之間進行調整的過程。 

    50．產生在普通股的金融工具和其他合約可能含有影響基本和稀釋每股收益計算的條款和條件。這些條款和條件可能決定潛在普通股是否具稀釋性；如果具稀釋性，它們還可能決定對發行在外普通股的加權平均數的影響，以及對可分配給普通股股東的凈利潤后續調整的影響。無論《國際會計準則第32號金融工具：披露和列報》是否要求披露這些條款和條件，本準則鼓勵作這種披露。

    51．如果企業除披露基本和稀釋每股收益之外，還用凈利潤報告的組成部分而不是當期可分配給普通股股東的凈損益披露每股金額，則這些金額應采用按本準則要求確定的普通股的加權平均數計算。如果采用一個凈利潤的組成部分，而這個組成部分在收益表上不是以一個單列的項目報告，則應提供所采用的組成部分和在收益表上報告的單列項目之間的調整?；竞拖♂屆抗墒找娼痤~應以同等突出的方式披露。 

    52．企業可能希望披露比本準則要求更多的信息。這種信息可能有助于使用者評價企業的業績，并可能采用凈利潤的不同組成部分的每股金額的形式。本準則鼓勵作這些披露。但是，當披露這些金額時，分母應按本準則的要求計算，以確保所披露的每股金額的可比性。 

    生效日期

    53．本準則對報告期從1998年1月1日或以后開始的財務報表有效。鼓勵較早地運用。